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诚信为本 0411-39550090、39550080 13940912211 3376284157 3505395108
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2021-05-08 08:49:33
企业会计准则实务问答系列之五
企业会计准则实务问答系列之五

  01

  问:对于与资产相关的政府补助,总额法下对应资产在持有期间发生减值损失,相应的递延收益需要调整吗?

  答:采用总额法的情况下,如果对应的长期资产在持有期间发生减值损失,递延收益的摊销仍保持不变,不受减值因素的影响。

  02

  问:根据《企业会计准则第21号——租赁》(财会[2018]35号),出租人在融资租赁中收到的租赁保证金,应当如何进行会计处理?

  答:融资租赁双方在签订某些租赁合同时,会就租赁保证金进行约定,即在租赁期开始日,承租人需向出租人支付租赁保证金,当承租人未能及时支付租金或出现其他违约情况时,出租人将抵扣租赁保证金;如果未发生违约,保证金用于抵扣末期租金,或期满之日予以退还。根据租赁合同条款,上述租赁保证金属于合同履约保证金,出租人不应冲减应收融资租赁款,而应当单独作为负债核算。

  03

  问:什么是合同资产?合同资产与应收账款的区别是什么?

  答:根据《企业会计准则第14号——收入》(财会〔2017〕22号)的规定,合同资产,是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利,且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。企业应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》评估合同资产的减值,该减值的计量、列报和披露应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定进行会计处理。应收款项是企业无条件收取合同对价的权利。只有在合同对价到期支付之前仅仅随着时间的流逝即可收款的权利,才是无条件的收款权。有时,企业有可能需要在未来返还全部或部分的合同对价(例如,企业在附有销售退回条款的合同下收取的合同对价),但是,企业仍然拥有无条件收取合同对价的权利,未来返还合同对价的潜在义务并不会影响企业收取对价总额的现时权利,因此,企业仍应当确认一项应收款项,同时将预计未来需要返还的部分确认为一项负债。需要说明的是,合同资产和应收款项都是企业拥有的有权收取对价的合同权利,二者的区别在于,应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利,即企业仅仅随着时间的流逝即可收款,而合同资产并不是一项无条件收款权,该权利除了时间流逝之外,还取决于其他条件(例如,履行合同中的其他履约义务)才能收取相应的合同对价。因此,与合同资产和应收款项相关的风险是不同的,应收款项仅承担信用风险,而合同资产除信用风险之外,还可能承担其他风险,如履约风险等。

  04

  问:应当如何对会计政策变更进行会计处理?

  答:企业应当根据具体情况对会计政策变更分别处理:(1)在法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更的情况下:国家发布相关会计处理方法的,按照国家发布的相关会计处理规定进行处理;国家没有发布相关会计处理办法的,则采用追溯调整法进行处理。(2)会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的情况下,企业应当采用追溯调整法进行处理,将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益,其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。(3)确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的,应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。(4)在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的,应当采用未来适用法处理。

  05

  问:如何将交易价格分摊至各项履约义务?

  答:根据《企业会计准则第14号——收入》(财会〔2017〕22号)的规定,当合同中包含两项或多项履约义务时,需要将交易价格分摊至各单项履约义务,以使企业分摊至各单项履约义务(或可明确区分的商品)的交易价格能够反映其因向客户转让已承诺的相关商品而预期有权收取的对价金额。合同中包含两项或多项履约义务的,企业应当在合同开始日,按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例,将交易价格分摊至各单项履约义务。单独售价,是指企业向客户单独销售商品的价格。企业在类似环境下向类似客户单独销售某商品的价格,应作为确定该商品单独售价的最佳证据。合同或价目表上的标价可能是商品的单独售价,但不能默认其一定是该商品的单独售价。例如,企业为其销售的产品制定了标准价格,但是,在实务中经常以低于该标准价格的折扣价格对外销售,此时,企业在估计该产品的单独售价时,应当考虑这一因素。单独售价无法直接观察的,企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息,采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价,应考虑的信息包括市场情况(如,商品的市场供求状况、竞争、限制和趋势等)、企业特定因素(如,企业的定价策略和实务操作安排等)以及与客户有关的信息(如,客户类型、所在地区和分销渠道等)等;企业应当最大限度地采用可观察的输入值,并对类似的情况采用一致的估计方法。

  06

  问:如何判断《企业会计准则第12号——债务重组》(财会[2019]9号)规范的债务重组是否构成权益性交易?如果构成权益性交易,是否确认债务重组相关损益?

  答:根据债务重组准则第四条,债权人或债务人中的一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行债务重组的,或者债权人与债务人在债务重组前后均受同一方或相同的多方最终控制,且该债务重组的交易实质是债权人或债务人进行了权益性分配或接受了权益性投入的,适用权益性交易的有关会计处理规定。企业在判断债务重组是否构成权益性交易时应当遵循实质重于形式原则,例如假设债权人对债务人的权益性投资通过其他人代持,债权人不具有股东身份但实质上以股东身份进行债务重组,债权人和债务人应当认为该债务重组构成权益性交易。债务重组构成权益性交易的,应当适用权益性交易的有关会计处理规定,即债权人和债务人不确认构成权益性交易的债务重组相关损益。例如,甲公司是乙公司股东,为了弥补乙公司临时性经营现金流短缺,甲公司向乙公司提供1000万元无息借款,并约定于6个月后收回。借款期满时,尽管乙公司具有充足的现金流,甲公司仍然决定免除乙公司部分本金还款义务,仅收回200万元借款。在此项交易中,如果甲公司不以股东身份而是以市场交易者身份参与交易,在乙公司具有足够偿债能力的情况下不会免除其部分本金。因此,甲公司和乙公司应当将该交易作为权益性交易,不确认债务重组相关损益。

  07

  问:《企业会计准则第12号——债务重组》(财会[2019]9号)规范的债务重组方式中,将债务转为权益工具时,权益工具包括什么?

  答:债务人将债务转为权益工具,这里的权益工具,是指根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为“权益工具”的金融工具,体现为股本、实收资本、资本公积等。实务中,有些债务重组名义上采用“债转股”的方式,但同时附加相关条款,如约定债务人在未来某个时点以某一金额回购股权,或债权人持有的股份享有强制分红权等。对于债务人,这些“股权”可能并不是根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为权益工具的金融工具,从而不属于债务人将债务转为权益工具的债务重组方式。债权人和债务人还可能协议以一项同时包含金融负债成分和权益工具成分的复合金融工具替换原债权债务,这类交易也不属于债务人将债务转为权益工具的债务重组方式。


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